Das Alterseinkünftegesetz und seine Bedeutung für Versorgungswerke
– Dr. H. Müller / P. Hartmann –
Am 5. Juli 2004 ist das Alterseinkünftegesetz, das die Abzugsfähigkeit von Altersvorsorgeaufwendungen und die Besteuerung von Renten grundlegend ändert, im Bundesgesetzblatt verkündet worden (BGBl. 2004 I, S. 1427 ff.). Die Regelungen des Alterseinkünftegesetzes sind auch für Mitglieder berufsständischer Versorgungswerke von erheblicher Bedeutung. Aufgrund dessen möchten wir Sie nachfolgend über die mit dieser Reform verbundenen Änderungen informieren.
Hintergründe und Zielsetzung der Reform
Grundlage der Reform war ein Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 6. März 2004, in dem die unterschiedliche Besteuerung von Renten und Beamtenpensionen für verfassungswidrig erklärt wurde. Der Gesetzgeber wurde in dieser Entscheidung aufgefordert, spätestens mit Wirkung zum 1. Januar 2005 eine verfassungskonforme Neuregelung zu finden.
Auf der Grundlage eines Berichts der sogenannten „Rurüp-I-Kommission“ wurde mit Wirkung zum 01. Januar 2005 der Übergang zur so genannten nachgelagerten Besteuerung beschlossen. Dies bedeutet – vereinfacht gesagt –, dass Renten künftig auf der Ebene des Leistungszuflusses mit einem im Laufe der Jahre schrittweise auf 100 % erhöhten Besteuerungsanteil der Einkommensteuer unterliegen, während gleichzeitig in der Ansparphase (Beitragszahlung) schrittweise der Umfang des Sonderausgabenabzuges pro Jahr vergrößert wird.
Neuregelung der Besteuerung von Alterseinkünften (Renten)
Der Übergang zur nachgelagerten Besteuerung beginnt am 1. Januar 2005. Wenn im Kalenderjahr 2005 erstmals Rente bezogen wird, unterliegt diese Rente mit einem Anteil von 50 % der Besteuerung. Gleiches gilt für die Bestandsrentner, d. h. diejenigen, die bereits vor dem 1. Januar 2005 eine Rente bezogen haben. Die tatsächliche Steuerlast ergibt sich durch Anwendung des jeweiligen persönlichen Steuersatzes auf den steuerbaren Rentenanteil von 50 %.
Für jeden neuen Rentenjahrgang erhöht sich der Besteuerungsanteil bis zum Jahr 2020 jährlich um 2 %. Anschließend erhöht sich der Besteuerungsanteil jährlich um 1 %, bis schließlich im Jahr 2040 ein Besteuerungsanteil von 100 % erreicht wird (§ 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) EStG).
Wichtig für das Verständnis der Neuregelung ist die Tatsache, dass die schrittweise Erhöhung des Besteuerungsanteils sich auf den Rentenjahrgang, d. h. auf den Zeitpunkt des erstmaligen Rentenbezugs, bezieht und nicht zu einer fortlaufenden Erhöhung der Besteuerung führt (so genanntes Kohortenmodell). Wer im Jahr 2005 in Rente geht, wird somit auch in späteren Jahren nur mit dem auf seinen Rentenjahrgang („Kohorte“) entfallenden Besteuerungsanteil von 50 % besteuert. Die Festschreibung des Besteuerungsanteils gilt auch bei einem späteren Rentenbeginn. So wird beispielsweise bei einem Rentenbeginn im Jahre 2007 ein Besteuerungsanteil von 54 % festgelegt, der wiederum lebenslang gilt.
Die Festschreibung des Besteuerungsanteils erfolgt in der Form eines bestimmten Rentenfreibetrages. Dies führt dazu, dass Rentenerhöhungen nach erstmaligem Rentenbeginn vollständig in die Besteuerung eingehen.
Der Übergang zur nachgelagerten Besteuerung betrifft alle vom Versorgungswerk erbrachten Leistungen, soweit sie grundsätzlich der Besteuerung unterliegen.
Neuregelung des Sonderausgabenabzugs für Altersvorsorgeaufwendungen
Als Ausgleich für die nachgelagerte Besteuerung der Renten werden Altersvorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a) EStG im Rahmen des Sonderausgabenabzugs schrittweise in deutlich größerem Umfang als bisher berücksichtigt. Dadurch ergibt sich eine steuerliche Entlastung in der Ansparphase.
Zu den abzugsfähigen Aufwendungen zählen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a) EStG auch Beiträge zu „berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen“. Die Beurteilung der Vergleichbarkeit mit dem Leistungskatalog der gesetzlichen Rentenversicherung ist problematisch und macht Änderungen der Satzung erforderlich.
In der Kammerversammlung der Landesärztekammer Brandenburg vom 11. September 2004 ist unter anderem deswegen eine Satzungsänderung beschlossen worden, die dafür Sorge trägt, dass die für den erweiterten Sonderausgabenabzug erforderlichen Voraussetzungen seitens der Ärzteversorgung Land Brandenburg erfüllt werden.
Für abzugsfähige Beiträge zu Versorgungswerken wird ein jährlicher Höchstbetrag von EUR 20.000,00 eingeführt, der sich bei zusammen veranlagten Ehegatten auf EUR 40.000,00 verdoppelt (§ 10 Abs. 3 EStG). Dieser Betrag kann allerdings nicht sofort in vollem Umfang ausgenutzt werden. Vielmehr dürfen ab dem 01. Januar 2005 zunächst 60 % der tatsächlich geleisteten Beiträge abgezogen werden, maximal aber 60 % der genannten Höchstbeträge. Der Prozentsatz der abzugsfähigen Altersvorsorgeaufwendungen steigt je Kalenderjahr um 2 Prozentpunkte an, bis schließlich im Jahr 2025 100 % der tatsächlich geleisteten Altersvorsorgeaufwendungen, maximal aber der Höchstbetrag von EUR 20.000,00 bzw. EUR 40.000,00, als Sonderausgaben geltend gemacht werden können.
Von Bedeutung ist, dass der Sonderausgabenabzug für Beiträge zu privaten Versicherungen wie z. B. Krankenversicherung, Haftpflichtversicherung usw., von dem beschriebenen Sonderausgabenabzug für Altersvorsorgebeiträge abgekoppelt wurde. Künftig wird es zwei gesonderte Höchstbeiträge geben.
a) Der Höchstbetrag von jährlich 20.000,00 Euro bzw. 40.000,00 Euro gilt für Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung und zu vergleichbaren berufsständischen Versorgungseinrichtungen und zwar sowohl für Pflichtbeiträge als auch für freiwillige Beiträge.
Ansonsten fallen hierunter nur Leibrenten gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG, bei denen es sich nicht um herkömmliche Lebensversicherungen handelt, da die Ansprüche „nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar“ sein dürfen.
b) Für Beitragszahlungen zur Kranken- und Pflegeversicherung, Unfall- und Haftpflichtversicherungen, Risikoversicherungen für den Todesfall usw. (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG) und zu herkömmlichen Lebensversicherungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG) gilt ein jährlicher Höchstbetrag von insgesamt EUR 2.400,00 bzw. EUR 1.500,00 (§ 10 Abs. 4 EStG).
Für unser Versorgungswerk bedeuten die beschriebenen Änderungen Folgendes:
a) Im Jahr 2005 können 60 % der Beiträge zu unserem Versorgungswerk (Pflichtbeiträge und freiwillige Mehrzahlungen) bis zu einer Obergrenze von 12.000,00 jährlich bei Ledigen bzw. 24.000,00 Euro bei Verheirateten als Sonderausgaben berücksichtigt werden. Von dem sich hieraus ergebenden Eurobetrag ist bei Arbeitnehmern der steuerfreie Arbeitgeberanteil zu den Beiträgen zum Versorgungswerk abzuziehen.
b) Fortlaufende Anhebung des abzugsfähigen Anteils
Zu berücksichtigen ist immer, dass die Anhebung des abzugsfähigen Teils der Vorsorgeaufwendungen von anfänglichen 60 % um jährlich 2 Prozentpunkte jedem Mitglied fortlaufend zu Gute kommt. Hier gilt somit – anders als auf der Leistungsseite – nicht das Jahrgangs- bzw. Kohortenprinzip.
c) „Günstigerprüfung“
Soweit für Steuerpflichtige die Anwendung des am 31. Dezember 2004 geltenden Einkommensteuerrechts günstiger ist, wird dieses bis einschließlich des Jahres 2019 angewendet (so genannte Günstigerprüfung).
d) „Öffnungsklausel“
Auf Antrag beim zuständigen Finanzamt werden Rententeile, soweit diese auf bis zum 31. Dezember 2004 geleisteten Beiträgen beruhen und oberhalb des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wurden, lediglich mit dem Ertragsanteil besteuert, sofern der Höchstbeitrag mindestens zehn Jahre überschritten wurde. Dabei ist es nicht erforderlich, dass die maßgeblichen Zahlungszeiträume unmittelbar aufeinander folgen.
Der jährliche Höchstbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung im Jahr 2004 beträgt EUR 12.051,00 in den alten Bundesländern und EUR 10.179,00 in den neuen Bundesländern. Der maßgebliche Ertragsanteil beläuft sich bei Rentenbeginn im Alter von 65 Jahren künftig auf 18 % (bislang 27 %).
e) Abgrenzung zu sonstigen Versicherungsbeiträgen
Für die praktische Bedeutung des Sonderausgabenabzugs ist entscheidend, dass Versicherungsbeiträge, z. B. Beiträge zur Krankenversicherung, Pflegeversicherung, Unfallversicherung oder Haftpflichtversicherung den abzugsfähigen Betrag für Altersvorsorgeaufwendungen zum Versorgungswerk künftig nicht mehr aufzehren können. Dies ist eine Verbesserung gegenüber der bisherigen Situation.
Versicherungsbeiträge der genannten Art werden nunmehr einem eigenständigen Höchstbetrag zugeordnet, dem allerdings auch Beiträge zu Kapitallebensversicherungen oder zu Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht unterfallen. Zwischen diesen Beitragsleistungen, nicht aber im Verhältnis zu Beiträgen zum Versorgungswerk, können sich somit unter Umständen ungünstigere Überschneidungen ergeben.
Beiträge zu einer Lebensversicherung sind künftig ohnehin nur noch dann als Sonderausgaben abzugsfähig, wenn die Laufzeit der Lebensversicherung vor dem 01. Januar 2005 begonnen hat und mindestens ein Versicherungsbeitrag bis spätestens 31. Dezember 2004 entrichtet wurde. Für später abgeschlossene Neuverträge besteht kein Sonderausgabenabzug (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG).
Das maximale Abzugsvolumen für Sonderausgaben dieser Kategorie beträgt jährlich EUR 2.400,00 für Steuerpflichtige, die ihre Krankenversicherung alleine finanzieren (in der Regel Selbständige / § 10 Abs. 4 S. 1 EStG). Für Steuerpflichtige, die steuerfreie Zuschüsse ihres Arbeitgebers zur Krankenversicherung erhalten, beträgt das maximale Abzugsvolumen jährlich EUR 1.500,00.
Das maximale Abzugsvolumen für Sonderausgaben dieser Kategorie beträgt jährlich EUR 2.400,00 für Steuerpflichtige, die ihre Krankenversicherung alleine finanzieren (in der Regel Selbständige / § 10 Abs. 4 S. 1 EStG). Für Steuerpflichtige, die steuerfreie Zuschüsse ihres Arbeitgebers zur Krankenversicherung erhalten, beträgt das maximale a
Das maximale Abzugsvolumen für Sonderausgaben dieser Kategorie beträgt jährlich EUR 2.400,00 für Steuer Das maximale Abzugsvolumen für Sonderausgaben dieser Kategorie beträgt jährlich EUR 2.400,00 für Steuerben dieser Kategorie beträgt jährlich EUR 2.400,00 für Steuera